جایگاه حسابرسى در نظام مالیاتی
مقدمه:
بخش اقتصادی: در ادبیات اقتصادی، دولتها باید مخارج خود را از طریق مالیت ها تامین نمایند. اگر ساختار اقتصادى کشورى بر مبناى اخذ مالیات استوار شود، پویایى اقتصاد و شکوفایى آن نتیجه محتوم سیستم مذکور است و کارآمدى نظام مالیاتى در این میان حرف اول را مىزند، اگر نظام مالیاتى کشور در پى برقرارى عدالت مالیاتى بوده و از صاحبان درآمدهاى بیشتر مبالغ متناسبى را دریافت کند اعتماد مردم به نظام مالیاتى بیشتر شده و با طیب خاطر اقدام به پرداخت مالیات مىنمایند.
نظام مالیاتى باید به گونهاى طراحى شود که از حداقل ابهام برخوردار بوده و مانع فرار مالیاتى فعالان اقتصادى شود. در عین حال نظام مالیاتى باید با به روز نمودن و کارآمد کردن خود سعى در شناسایى درآمدهاى پنهان نماید تا اقتصاد از حالت زیرزمینى خارج شود و در مقابل با اخذ مالیات کمتر از تولید کنندگان در مقابل بازرگانان، به تشویق تولید کمک نماید.
یکى از ابزارهاى مهم سازمان مالیاتى براى رسیدن به اهداف فوق حسابرسى مالیاتى است که در صورت انجام درست آن مىتوان به نتایج مذکور امیدوار بود.
در مقاله حاضر که در فصلنامه حسابدار رسمى شماره هفتم به چاپ رسیده که جهت اطلاع خوانندگان محترم اصل مطلب در پى مىآید.
عدالت مالیاتی
یکى از خواستههاى اصلى مردم از حکومت رعایت عدالت و انصاف است. چون سرچشمه اصلى تامین منابع مالى دولت مالیات است مردم باید احساس کنند که در مالیات ستانى عدالت رعایت مىشود. رعایت عدالت و انصاف در مالیات ستانى را مىتوان در چهار بخش خلاصه کرد:
1- گرفتن مالیات بیشتر از صاحبان درآمد بیشتر
یعنى اصل توانایى پرداخت باید مورد توجه قرار گیرد.
2- رفتارهاى مشخص، یکسان و منصفانه
هرقدر ضوابط و مقررات شفافتر باشد و نیز مشخص باشد که در هر زمینهاى چه چیز باید انجام شود و چه چیز نباید و عبارات استفاده شده روشن، ساده و تفسیرناپذیر باشد، پایههاى برقرارى عدالت استوارتر مىشود. زیرا ابهام و پیچیدگى همواره منشاء فساد است.
3- رابطه مالیاتدهنده و حکومت منتخب
اشخاص مشمول مالیات باید احساس کنند که مالیات پرداختى براى توسعه و نیازهاى اقتصادى کشور مصرف مىشود و از این رو اهداف اقتصادى مالیات ستانى تامین مىشود ضمن آنکه رابطه بین مالیات پرداز و دولت باید یک رابطه منطقى و دو طرفه باشد. این رابطه نباید به رابطه حاکم و محکوم تبدیل شود.
4- جلوگیرى از فرار مالیاتی
اگر عدهاى مالیات نپردازند، آثار منفى آن به کشور تحمیل مىشود. زیرا نتیجه، یا افزایش نرخ توسط دولت است یا اگر دولت نتواند نرخ مالیات را افزایش دهد، موجب کسرى بودجه یا تامین بودجه از دیگر منابع مىشود، که در هر حال به بىعدالتى مالیاتى مىانجامد.
پیچیدگی، ابهام و تفسیرپذیرى مقررات موجب بىعدالتی
هرقدر قانون مبهم و تفسیرپذیر باشد موجبات بىعدالتى مالیاتى فراهم مىشود. بنابراین نگارنده براى حل و فصل تفسیرپذیرى و ابهام از روح قانون پیشنهادهایى را در ادامه مطرح خواهد کرد.
الف) قانون باید بدون اشکال، با متن مناسب و روشن، جامع و مانع تنظیم شده باشد
اگر ساز و کارى فراهم شود که انتقادات از قانون در مرکزى جمعآورى شود و پاسخهاى علمى و مناسب براى آنها وجود داشته باشد یا زمینههاى اصلاح قانون باتوجه به آنها فراهم شود، به تدریج قانونى صحیح و بدون غلط و بىنیاز از تفسیر نوشته مىشود. مشارکت افراد حرفهاى در تدوین قانون مىتواند موجب برخورد آراء و افکار و پختگى متون قانونى شود. در این زمینه برخى از اشکالات قانون فعلى که آن را تفسیرپذیر مىسازد به شرح زیر بر شمرده مىشود:
1- ترتیب و تنظیم
شکل تنظیم قانون مالیاتهاى مستقیم و ترتیب و فصلبندى آن اشکالات متعدد دارد که موجب مىشود مراجعه کننده به قانون به راحتى و با یک ترتیب منظم به تکالیف و حقوق خود دست نیابد و فقط افراد حرفهاى بتوانند اطلاعات مورد نیاز خود را به دست آورند.
2- تعیین هزینههاى قابل قبول به جاى هزینههاى غیرقابل قبول
هرچقدر تهیه کنندگان یا تصویب کنندگان قانون دقت داشته باشند و هرچه هزینههاى قابل قبول را برشمارند، بازهم تعداد بسیار زیادى هزینه وجود داردکه مربوط به فعالیت مالیاتپرداز است ولى جزء فهرست هزینههاى قابل قبول منظور نشده است. مثال: ذخیره کاهش ارزش موجودیهاى کالا، تفاوت بین ارزش موجودىهاى شمارش شده با مانده موجودىها طبق حسابها (کسرى انبار)، افزایش بهاى کالاهاى امانى دریافتى از دیگران که توسط موسسه مصرف شده است. این درحالى است که به راحتى مىشود هزینههاى غیرقابل قبول را با تعریفى جامع و مانع مشخص کرد. مثلا هزینههایى که با فعالیت واحد ارتباط ندارند، هزینههایى که مستندات لازم را ندارند، هزینههاى مربوط به درآمدهاى معاف از مالیات یا درآمدهاى مشمول مالیات مقطوع، هزینههاى مازاد بر حد نصابهاى تعیین شده، و مالیات بردرآمد.
3- عبارات مبهم
به عنوان مثال قسمت د بند 2 ماده 148 قانون مالیاتهاى مستقیم که به مصادیق هزینههاى قابل قبول مىپردازد چنین است: “حقوق بازنشستگی، وظیفه، پایان خدمت طبق مقررات استخدامى موسسه و خسارت اخراج و بازخرید طبق قوانین موضوعه مازاد بر مانده حساب ذخیره مربوط”.
در اینجا صراحتا به انواع حقوق و مزایاى بازنشستگى اشاره شده است ولى به دلیل اینکه از اصطلاحات دیگرى در قوانین دیگر استفاده شده است ابهام ایجاد مىکند. مثلا طبق ماده 24 قانون کار، در صورت خاتمه قرارداد کارفرما باید “مزایاى پایان کار” و طبق ماده 27 همان قانون در صورت اخراج کارگر باید “حق سنوات” بپردازد. طبق ماده 31 همان قانون نیز در صورت از کار افتادگى و بازنشستگى معادل 30 روز و طبق ماده 32 درصورت از کارافتادگى ناشى از کار معادل دو ماه آخرین حقوق به کارگر (بدون ذکر نام براى این گونه پرداختها) تعلق مىگیرد.
مىبینیم که اصطلاحات متعددى که در قسمت “د” بند 2 ماده 148 قانون مالیاتهاى مستقیم ذکر شده، با هیچ یک از اصطلاحاتى که در قانون کار آمده است مطابقت ندارد. از طرف دیگر طبق استاندارهاى حسابدارى پرداختهاى فوق تحت عنوان مزایاى پایان خدمت کارکنان پیشبینى شده است.
به هرحال مشخص نیست در قانون مالیاتهاى مستقیم تفاوت پایان خدمت با خسارت اخراج و بازخرید چیست. ضمن آنکه با توجه به برداشتهاى مختلف و رویههاى متفاوت که به وسیله مقامات مسئول مالیاتى در نظر گرفته مىشود مشخص نیست منظور از درج قید “مقررات استخدامى موسسه” یا “قوانین موضوعه” در این بند چیست.
علت درج عبارت “مازاد بر مانده حساب ذخیره مربوط” چیست؟ اگر در زمان پرداخت همه پرداختها هم به حساب هزینه منظور شود، چون ذخیره منظور شده در پایان سال که طبق قسمت د بند 2 ماده 148 قابل قبول است، مساوى با ذخیره مورد نیاز براساس یک ماده حقوق و دستمزد به ازاى هر سال سابقه کار پس از کسر مانده ذخیره موجود است، بنابراین بود یا نبود آن عبارت تفاوتى ایجاد نمىکند.
4- موارد عبث
به عنوان مثال ماده 189 مىگوید: “اشخاص حقوقى و همچنین اشخاص حقیقى موضوع بندهاى الف و ب ماده 95 این قانون چنانچه طى سه سال متوالى ترازنامه و حساب سود و زیان و دفاتر و مدارک آنان مورد قبول قرار گرفته باشد و مالیات هر سال را در سال تسلیم اظهارنامه بدون مراجعه به هیئتهاى حق اختلاف مالیاتى پرداخت کرده باشند، معادل پنج درصد اصل مالیات سه سال مذکور علاوه بر استفاده از مزایاى مقرر در ماده 190 این قانون به عنوان جایزه خوش حسابى از محل وصولىهاى جارى پرداخت یا در حساب سنوات بعد آنان منظور خواهد شد. جایزه مزبور از پرداخت مالیات معاف خواهد بود” (تاکید از نگارنده است)
اگر منظور این ماده این است که اشخاص را تشویق کند به هیئتهاى حل اختلاف مراجعه نکنند و در همان مرحله صدور برگ تشخیص یا توافق با رئیس امور مالیاتى (ممیز کل) موضوع خاتمه یابد، در این صورت شرط پرداخت مالیات هر سال در سال تسلیم اظهارنامه براى چیست. اگر مامور تشخیص مالیات به طور معمول در سال بعد از سال تسلیم اظهارنامه مراجعه کند، موضوعیت این ماده منتفى مىشود. اگر منظور این باشد که چنانچه مامور تشخیص مالیات هزینه هاى غیرقابل قبولى را شناسایى کرده باشد این جایزه تعلق نمىگیرد، پس عبارت بدون مراجعه به هیئتهاى حل اختلاف مالیاتى براى چیست؟ و اگر منظور همان است که امروز عمل مىشود اصولا چرا چنین مادهاى درج شده است؟ آیا غیرقابل قبول دانستن حتى هزینههاى جزیى موسساتى که همه هزینههایشان واقعى و معقول و در چارچوب هزینههاى قابل قبول است، به این دلیل است؟
ب) آییننامههایى که طبق قانون تهیه و تصویب مىشود نباید با روح قانون در تضاد باشد
در بسیارى از موارد اجراى مواد قانونى موکول به تصویب آییننامه شده است. در برخى از این موارد به دلیل نگرش متفاوت به کارکرد مالیات، آییننامهها با روح قانون متفاوت و بعضا متضاد هستند. موارد زیر نمونههایى از این آییننامها است:
1- بند 11 ماده 148 قانون مالیاتهاى مستقیم (هزینههاى قابل قبول) مىگوید: “ذخیره مطالباتى که وصول آن مشکوک باشد مشروط بر اینکه: اولا مربوط به فعالیت موسسه باشد، ثانیا احتمال غالب براى لاوصول ماندن آن موجود باشد و ثالثا در دفاتر موسسه به حساب مخصوص منظور شده باشد تا زمانى که طلب وصول گردد یا لاوصول بودن آن محقق شود”.
اما از شرایطى که در آییننامه به این متن اضافه شده و تمام بند را بى اثر و بىمحتوا کرده، بند 3 آن است که مىگوید “اسناد و مدارک مربوط به احتمال لاوصول ماندن طلب موسسه که براى آن ذخیره منظور شده است از کفایت لازم برخوردار باشد” (تاکید از نگارنده است.)
2- بند 9 ماده 148 قانون مالیاتهاى مستقیم که مىتوانست بخش عمدهاى از هزینههاى و اقعى و مرتبط و قابل قبول موسسه را که در بندهاى دیگر فهرست نشده بپوشاند مىگوید: “هزینههاى مربوط به جبران خسارت وارده مربوط به فعالیت و دارایى موسسه مشروط بر اینکه: اولا وجود خسارت محقق باشد، ثانیا موضوع و میزان آن مشخص باشد و ثالثا طبق مقررات قانون یا قراردادهاى موجود جبران آن به عهده دیگرى نبوده یا در هر صورت از طریق دیگر جبران نشده باشد”.
اما آییننامه این بند احراز شروط فوق را منوط به:
الف) اعلام کتبى موضوع خسارت توسط مودى حداکثر ظرف مدت سه ماه از تاریخ ایجاد خسارت به فعالیت و دارایى موسسه، همراه با اسناد و مدارکى که دراختیار دارد به اداره امور مالیاتى ذیربط، و ب) احراز خسارت وارده از سوى اداره امور مالیاتى ذىربط پس از بررسى اسناد و مدارک ارائه شده توسط مودى و اطلاعات مکتسبه” کرده است. در نتیجه کاربرد این بند محدود به موارد خاصى شده است.
ج) تنظیم و صدور بخشنامههاى پىدرپى موجبى براى رفتار مالیاتى خارج از چارچوب قانون مىشود
موارد متعددى وجود دارد که دیدگاه اشخاص مسئول در سازمان امور مالیاتى به شکل بخشنامه لازمالاجرا تنظیم و صادر مىشود که بعضا برخلاف متن یا روح قانون هستند: بخشنامه شماره 1027-230/2559 مورخ 16/6/1383 سازمان امور مالیاتى که صراحتا برخلاف ماده 272 قانون صادر شده و بخشنامه شماره 7738 مورخ 28/4/1384 در مورد معافیت ناشى از افزایش سرمایه نمونههاى بارزى از این موارد هستند.
به عنوان نمونه دیگر، بخشنامه شماره 58324/11719 - 4/30 مورخ 9/12/1377 مزایاى پایان خدمت کارکنان با مدت معین را که در پایان قرارداد طبق قانون به آنان پرداخت مىشود، در صورت تمدید قرار داد مشمول مالیات حقوق تلقى کرده است. درحالى که طبق قانون کار پرداخت فوق مزایاى پایان کار است و طبق بند 5 ماده 91ق.م.م. جزء معافیتهاى مالیات حقوق فهرست شده است.
علاوه بر آن برخى رفتارهاى مسئولان تشخیص مالیات به گونهاى نهادینه شده است که در توافق با قانون یا روح قانون نیست، ولى در تشخیص مالیات ملاک قرار مىگیرد. مثلا طبق قسمت ب بند 2 ماده 148 قانون مالیاتهاى مستقیم “مزایاى غیر مستمر اعم از نقدى و غیرنقدى از قبیل خواروبار، بهرهوری، پاداش، اضافه کار، هزینه سفر و فوقالعاده مسافرت (تاکید از نگارنده)“ جزو هزینههاى قابل قبول شناخته شده است. ولى تجربه نشان داده است که مسئولان تشخیص مالیات، پاداش اعضاى غیرموظف هیئت مدیره را عموما و پاداش اعضاى موظف را بعضا غیرقابل قبول تشخیص مىدهند و در مورد علت پذیرش آن توسط حسابرسان نیز سوال مىکنند.
د) باید از ایجاد تکالیف سخت و غیرمعقول براى پرداخت کنندگان مالیات جلوگیرى شود و فرآیند مالیات باید حتىالمقدور ساده شود
ایجاد تکالیف سخت و زیاد براى واحدهاى مشمول مالیات موجب جدایى ذهنى آنها از نظام مالیاتى مىشود. برخى از تکالیف زیادى که در حال حاضر پیشبینى شده عبارتاند از:
1) تسلیم خلاصه عملیات سه ماهه حسابها ظرف 10 روز پس از پایان هر دوره سه ماهه،
2) تهیه و تسلیم صورت خرید و فروشهاى انجام شده ظرف 30 روز پس از پایان هر دوره سه ماهه،
3) تهیه و تسلیم کپى قراردادهاى خدمات و صورت نام و نشانى طرفهاى ارائه خدمات بدون قرارداد ظرف 30 روز پس از تاریخ پرداخت،
4) کسر پرداخت مالیات تکلیفى براى هر پرداختى که بابت خرید خدمات انجام مىشود، و
5) کسر و پرداخت مالیات حقوق ظرف 30 روز پس از پرداخت یا تخصیص حقوق.
متاسفانه به دلیل آنکه راههاى کنترل را نمىشناسیم یا خود را با آنها آشنا نمىکنیم حجم عظیمى از تکالیف را به واحدهاى اقتصادى تحمیل مىکنیم که ماهانه موجب چندین هزار مراجعه به ادارههاى مالیاتى مىشود.
همان طور که قبلا ذکر شد عدم تسلیم خلاصه عملیات سه ماهه از حسابها ظرف مدت 10 روز پس از پایان دوره براى شرکتهایى که از سامانه رایانهاى استفاده مىکنند، موجب رد دفاتر و تشخیص علىالراس مالیات مىشود.
علت این تکلیف و این جریمه حاد براى این دسته از واحدها مشخص نیست، زیرا در مقابل، و احدهایى که سندهاى حسابدارى خود را یک به یک در دفتر قانونى ثبت مىکنند، چنین تکلیفى ندارند. آیا این تکلیف برا ى تشویق واحدها به ثبت دستى همه اسناد در دفاتر روزنامه و کل است؟ برطبق اصل عقلانیت اقتصادى نتیجه این برخورد آن خواهد شد که واحدهایى که از سامانه رایانهاى استفاده مىکنند، عطاى آن را به لقایش ببخشند و با استحکام یک دفتر نویس نیمهوقت، دفاتر قانونى را سند به سند ثبت کنند.
بر طبق ماده 104 قانون مالیاتهاى مستقیم، وزارتخانهها، موسسات دولتی، شهردارىها، موسسات وابسته به دولت و شهردارىها، کلیه اشخاص حقوقى و ... در هر مورد که بابت حقالزحمه پزشکی، هزینه هاى بیمارستانى و آزمایشگاهى و ... و هرگونه حق الزحمه یا کارمزد ارائه خدمات ...، امور مربوط به نظافت اماکن و ابنیه ... پرداخت مىکنند پنج درصد آن را به عنوان علىالحساب مالیات مودى کسر و ظرف30 روز به حساب تعیین شده از طرف سازمان امور مالیاتى کشور واریز و رسید را به مودى تسلیم نمایند ...”.
سوالاتى که درباره این ماده مطرح مىشود عبارتاند از:
1) اگر قانون حق الزحمهها را اسم برده است، چرا در میان این ماده عبارت کلى “هرگونه حق الزحمه یا کارمزد ارائه خدمات” درج شده و سپس تعدادى دیگر از مصادیق حق الزحمه فهرست شدهاند؟
2) چرا درجایى که فروشندگان کالا و دلالان همه گونه آزادى عمل دارند، این همه دقت درمورد مالیات کسانى شده است که حقوق بگیرند؟ چرا یک بار پرداخت کننده و یک بار مودى (انجام دهنده کار) باید دراین مورد پاسخ بدهند؟
3) چرا این همه جریان ادارى براى چنین پرداختى باید طى شود (مراجعه به واحد مالیاتی، گرفتن برگ درخواست صدور قبض پرداخت مالیات، صدور قبض پرداخت مالیات درنظام رایانهای؛ که براى آن جایى براى مشخصات کسر کنندگان مالیاتهاى تکیفى در نظر گرفته نشده، مراجعه به بانک و پرداخت مالیات، مراجعه مجدد به صادر کننده قبض پرداخت مالیات براى ثبت قبض پرداخت شده، ارسال برگ پرداخت مالیات براى مودی)؟ و
4) چرا واحدهاى مالیاتى که مىدانند قبض باید براى هر مودى جداگانه صادر شود، فشار وارد مىآورند تا کسر کنندگان مالیات تکلیفى یک قبض جمعى براى مالیاتهاى کسر شده بگیرند تا بعد آنها مجبور شوند کپى قبض پرداخت را به مودى تسلیم کنند تا وى مجددا فرآیند مراجعه، تنظیم درخواست استعلام توسط واحدهاى مالیاتى خود، مراجعه به واحد مالیاتى کسر کننده مالیات و ارائه پاسخ به واحد مالیاتى خود را طى کند؟
فرار از پرداخت مالیات موجب بىعدالتى نسبت به پرداخت کنندگان
اگر دولت نتواند همه اشخاص مشمول مالیات را شناسایى کند و از آنان مالیات بگیرد، مجبور مىشود نرخ مالیات را ا فزایش دهد و فشار را به کسانى وارد کند که مالیات مىپردازند. در نتیجه دولت باید با گسترش پایههاى مالیاتى و جلوگیرى از فرار صاحبان درآمد زیاد از پرداخت مالیات، نرخها را حتىالمقدور کاهش دهد و از این نظریه شرایط رعایت عدالت را فراهم کند.
فرار از پرداخت مالیات در کجا صورت مىگیرد؟
به نظر نگارنده شفافیت مالى فعالیتهاى اقتصادى به ترتیبى است که از پى مىآید: 1- شرکتهاى دولتی؛2 - شرکتهاى بخش عمومی؛ 3 - شرکتهاى سهامى عام ؛4- شرکتهاى سهامى خاص و با مسئولیت محدود متعلق به اشخاص یا خانوادههاى محدود؛5 - کارخانههاى فاقد شخصیت حقوقی؛6 - موسسات و دفاتر بازرگانى و خدمات فاقد شخصیت حقوقی؛7 - فروشگاههاى کالا و خدمات؛ و 8- فعالان اقتصادى بدون مکان ثابت.
واحدهاى اقتصادى که وضعیت مالى آنها شفاف نیست امکان فرار از پرداخت مالیات بر درآمد، مالیات حقوق، مالیات غیرمستقیم و عوارض را دارند و درنتیجه در فضاى غیرعادلانه با واحدهاى اقتصادى درستکار رقابت مىکنند.
آیا تلاش مجموعه مسئولان مالیاتى در این جهت قرار دارد که به ترتیب اولویت راههاى فرار از پرداخت مالیت مسدود شود؟ یا برعکس عمل مىشود و همه تلاشها، توجهها، دقتها و سختگیریها متوجه آنانى است که به طور ذاتى وضعیت مالى شفافترى دارند؟
حسابرسى صورتهاى مالى موجب شفافیت اطلاعات مالى و جلوگیرى از فرار مالیاتى مىشود
علاوه بر انگیزه هاى شخصی، یکى از دلایل اصلى شفافیت شرکتهاى دولتی، متعلق به بخش عمومى و سهامى عام، این است که آنها عمدتا طبق مقررات مشمول حسابرسى اجبارى هستند و بقیه چنین اجبارى ندارند و نیازى نیز به آن احساس نمىکنند.
اصولا گزارشهاى مالى و از جمله صورتهاى مالى در همه جاى جهان و به خصوص در شرایط محیطى کشور ما قابل اعتماد نیست مگر آنکه توسط یک مرجع مستقل، با صلاحیت و درستکار حسابرسى شده باشد.
حسابرسى با استفاده از روشهاى مختلفی، که در سالهاى طولانى ایجاد شده و در طول زمان توسعه مىیابند، مىتوانند با ضریب اطمینان بالایى تایید کند که صورتهاى مالى که از هزاران فقره عملیات مختلف خرید، فروش، تولید، دریافت، پرداخت و نظایر آن تشکیل شده قابل اتکاست. بنابراین به صورتهاى مالى حسابرسى نشده نمىتوان از هیچ جنبهاى اتکا کرد و از جمله نمىتوان آنها را مبناى تشخیص مالیات قرار داد.
باتوجه به این که در حال حاضر مرجع تشخیص حسابداران رسمی، وزارت امور اقتصادى و دارایى است، وزارت مزبور نهایت تلاش خود را مىکند تا اشخاص با صلاحیت را به عنوان حسابدار رسمى بپذیرد و قواعد بىطرفى و درستکارى را نیز خود تصویب کرده و جهت اجرا و نظارت به جامعه حسابداران رسمى ایران ابلاغ کرده است.
براساس قانون استفاده از خدمات تخصصى حرفهاى حسابداران ذیصلاح به عنوان حسابدار رسمى (از این پس قانون حسابدار رسمی) “به منظور اعمال نظارت مالى بر واحدهاى تولیدی، بازرگانى و خدماتى و همچنین حصول اطمینان از قابل اعتماد بودن صورتهاى مالى واحدهاى مزبور درجهت حفظ منافع عمومی، صاحبان سرمایه و دیگر اشخاص ذىحق و ذىنفع، به دولت اجازه داده مىشود حسب مورد و نیاز، ترتیبات لازم را براى استفاده از خدمات تخصصى و حرفهاى حسابداران ذىصلاح به عنوان حسابدار رسمى در موارد زیر به عمل آورد:
الف - حسابرسى و بازرسى قانونى شرکتهاى پذیرفته شده یا متقاضى پذیرش در بورس اوراق بهادار
ب) حسابرسى و بازرسى قانونى سایر شرکتهاى سهامی
ج ) حسابرسى شرکتهاى غیرسهامى و موسسات انتفاعى و غیرانتفاعى
د) حسابرسى و بازرسى قانونى شرکتها و موسسات موضوع بندهاى الف و ب ماده 7 اساسنامه قانونى سازمان حسابرسى مصوب 1366
ه) حسابرسى مالیاتى اشخاص حقیقى و حقوقی
همچنین در تبصره 4 قانون حسابدار رسمى آمده است: “حدود و ضوابط مربوط به چگونگى استفاده از خدمات و گزارشهاى حسابداران رسمى و موسسات حسابرسى مزبور، مطابق آییننامه اى مىباشد که به پیشنهاد وزیر امور اقتصادى و دارایى به تصویب هیئت وزیران مىرسد.”
برطبق ماده 3 آیین نامه اجرایى تبصره 4 قانون حسابدار رسمى که در سال 1379 به تصویب هیئت وزیران رسیده است “صورتهاى مالى اشخاص موضوع ماده 2 (به شرح زیر) که حسب مورد فاقد “گزارش حسابرس و بازرس قانونی” یا “گزارش حسابرس” موضوع این آییننامه باشد در هیچ یک از وزارتخانهها، موسسات دولتی، شرکتهاى دولتی، بانکها و بیمهها، موسسات اعتبارى غیربانکی، سازمان بورس اوراق بهادار و موسسات و نهادهاى عمومى غیردولتى معتبر نمىباشد و به نفع اشخاص مزبور قابل استناد نخواهد بود” و اما اشخاص موضوع ماده 2 آییننامه اجرایى قانون حسابدار رسمى عبارتاند از:
الف) شرکتهاى پذیرفته شده یا متقاضى پذیرش در بورس اوراق بهادار و شرکتهاى تابعه و وابسته به آنها
ب) شرکتهاى سهامى عام و شرکتهاى تابعه و وابسته به آنها
ج) شرکتهاى موضوع بندهاى الف و ب ماده 7 قانون اساسنامه سازمان حسابرسى با رعایت ترتیبات مقرر در تبصره یک ماده 132 قانون محاسبات عمومی
ه-) شعب و دفاتر نمایندگى شرکتهاى خارجى که در اجراى قانون اجازه ثبت شعبه و نمایندگى شرکتهاى خارجى - مصوب 1376 در ایران ثبت شدهاند.
و) موسسات و نهادهاى عمومى غیردولتى و شرکتها، سازمانها و موسسات تابعه و وابسته به آنها
ز) سایر اشخاص حقوقى و حقیقى زیر که با درنظر گرفتن عواملى از قبیل درجه اهمیت، حساسیت و حجم فعالیت آنها ... مشخصات یا فهرست آنها توسط وزارت امور اقتصادى و دارایى تا پایان دى ماه هر سال اعلام مىگردد ...”
این ماده از آییننامه منطبق با قانون و روح آن د رجهت ایجاد شفافیت مالى در واحدهایى است که به اختیار علاقهاى به شفافیت حسابرسى شدن صورتهاى مالى خود ندارند.
براین اساس درسال 1381 مشمولان بند “ز” ماده 2 آییننامه اجراى قانون حسابدار رسمى توسط وزارت امور اقتصادى و دارایى اعلام شدند که بخشى از آنها فعالان بخشهاى غیرشفاف اقتصاد بودند.
واحدهاى اخیر شروع به تلاش جدى کردند که اطلاعات مالى خود را که در دو دفتر جداگانه، یکى صرفا براى ارائه به سازمان امور مالیاتى و دیگرى براى اطلاع شخصى خودشان ثبت مىشد، در سال بعد به یک دفتر و احدمنتقل کنند که مشمول حسابرسى خواهد شد. برخى از آنان دنبال راهحلهایى براى انتقال اطلاعات از دفتر غیررسمى درسال قبل به دفاتر قانونى در سال جدید و همچنین رفع مشکلات دیگر از قبیل معاملات غیرقانونى و قاچاق و نحوه حل و فصل این موضوعات در آینده بودند. اما ناگهان با بىتفاوتى سازمان امور مالیاتی، اکثر بانکهاى کشور و سایر دستگاه هاى دولتى مواجه شدند و دریافتند که آن آییننامه چندان جدى هم نبوده است و وزارت امور اقتصادى و دارایى به اطلاعیهاى که خود منتشر کرده هم وقعى نمىگذارد. تا اینکه با کمال تعجب راى هیئت عمومى شوراى عالى مالیاتى به شماره 394-201 مورخ 23/1/1384 دایر بر عدم ارائه صورتهاى مالى حسابرسى شده در مورد واحدهایى که طبق آییننامه تبصره 4 ملزم به حسابرسى صورتهاى مالى هستند، موجب تشخیص درآمد مشمول مالیات به طریق علىالراس نمىشود.
عجیب این است که براساس آییننامه موضوع تبصره 2 ماده 95 قانون مالیاتهاى مستقیم اشکالات جزئى که مىتواند ناشى از خطاى انسانى باشد از جمله بستانکار شدن مانده حساب بانک در دفاتر و از همه حیرتآورتر عدم تسلیم خلاصه عملیات سه ماهه مودیانى که از سیستمهاى الکترونیکى استفاده مىکنند ظرف ده روز پس از پایان سه ماه به ا داره امور مالیاتى مربوط، موجب رد دفاتر و در نتیجه عدم قبول صورتهاى مالى مودى مالیاتى مىشود. اما عدم ارائه گزارش حسابرسى که طبق مقررات پیش گفته باید موجب عدم قبول صورتهاى مالى شود و چنانچه با سعى بسیار شبههاى هم بر آن وارد باشد مىتوان در همین آییننامه تبصره 2 ماده 95 که آییننامه مربوط به روشهاى نگهدارى دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالى و چگونگى تنظیم صورتهاى مالى نهایى است، گنجاند، عملا و رسما هیچ خدشهاى به پذیرش صورتهاى مالى ارائه شده مودى وارد نخواهد کرد.
این اساس انحرافى است که در موضوع اجبارى کردن حسابرسى و لزوم شفافیتسازى فعالیتهاى اقتصادى ایجاد شد و حسابرسى مالیاتى فقط یک شاخه فرعى نسبت به این موضوع است.
حسابرسى مالیاتی
حسابرسى مالیاتى در ایران به عنوان بخشى از نظام مالیاتى شمرده شده است. هم در قانون استفاده از خدمات تخصصى و حرفهاى حسابداران ذىصلاح به عنوان حسابدار رسمى و هم در ماده 272 قانون مالیاتهاى مستقیم از حسابرسى مالیاتى به عنوان یکى از ابزارهاى تشخیص مالیات نام برده شده است.
در مورد حسابرسى مالیاتى تردیدى که ایجاد مىکنند این است که تشخیص مالیات یک وظیفه حاکمیتى است و نباید توسط بخش خصوصى انجام شود. اگر بینش و همچنین نظام انجام کار درست باشد، آیا بین فردى که درسازمان امور مالیاتى استخدام شده است با فردى که در یک موسسه حسابرسى کار مىکند فرق ماهوى وجود دارد؟ آیا این افراد ممکن نیست در طول زمان جابهجا شوند؟ باید بپذیریم که هر دو ممکن است درستکار باشند، ممکن است فاسد باشند، ممکن است اشتباه کنند، و ممکن است قضاوتهاى متفاوتى داشته باشند.بنابراین باید نظام کار به گونهاى تدوین شود که همه ملزم به درستکارى شوند. باید قانون و مقررات به گونه اى نوشته شود که “جامع و مانع” باشد. اگر تعابیر قابل تفسیر باشد، احتمال اشتباه یا سوء استفاده به وجود مىآید، فارغ از اینکه چه کسى این کار را انجام دهد. نکاتى که باید در مقایسه بین مواردى که مالیات براساس حسابرسى مالیاتى انجام مىشود و مواردى که بدون حسابرسى مالیاتى انجام مىشود، در نظر گرفت عبارتند از:
الف - حسابرسان براى حسابرسى مالیاتى مدت زمان زیادى صرف مىکنند که بسته به حجم فعالیتهاى واحد مورد رسیدگى گاه به بیش از یک ماه و با یک گروه چند نفرى نیز مىرسد. طبیعى است که رسیدگى با چنین دقتى آنهم براى حسابرسى که قبلا تمام عملیات واحد را در جریان حسابرسى صورتهاى مالى بررسى کرده است، با رسیدگى چند ساعته یک مامور تشخیص متفاوت است.
ب - چون حسابرسى مالیاتى حتى براى واحدهایى که صورتهاى مالى آنها حسابرسى مىشود، اختیارى است، براساس اصل عقلانیت اقتصادى واحدهایى درخواست حسابرسى مالیاتى مىکنند که تصور مىکنند که در جریان تشخیص به واقعیتهاى اقتصادى حاکم برفعالیت آنها یا استانداردهاى حسابدارى لازمالاجرا براى آنها که موجب ایجاد یک هزینه و اقعى براى آنها مىشود، توجه نمىشود یا مقررات قانونى در تشخیص هزینههاى قابل قبول بعضا مورد توجه قرار نمىگیرد.
ج- سازمان امور مالیاتى براى مقایسه نتیجه عملکرد حسابرسان با نتیجه تشخیص انفرادى ماموران تشخیص خود، باید تعدادى از واحدهایى را که مشمول حسابرسى و درنتیجه حسابرسى مالیاتى نشدهاند، به صورت نمونه انتخاب کند و حسابرسى صورتهاى مالى و سپس حسابرسى مالیاتى آنها را به یک موسسه حسابرسى حسابداران رسمى ارجاع کند.
با مقایسه مالیاتى که در نتیجه چنین رسیدگىاى محاسبه و تعیین مىشود با آنچه با روشهاى معمول تشخیص مالیات در سازمان امور مالیاتى به دست مىآمده، مىتوان نتیجه عملکرد حسابرسى مالیاتى را ارزیابى کرد.
نظرات بینندگان
پربیننده ترین
ارسال خبرنامه
برای عضویت در خبرنامه سایت ایمیل خود را وارد نمایید.
